¿Hay definición legal en la normativa española de criptoactivos? ¿Y de criptomonedas?
No existe a día de hoy una definición legal de criptoactivos pero sí de criptomonedas. Así lo recuerda la Dirección General de Tributos en una reciente Consulta Vinculante (V0975-22, de 4 de mayo de 2022) en la que realiza un repaso sobre la normativa en torno a esta cuestión.
El caso concreto planteado
Un consultante ha efectuado varias ventas de criptomonedas en 2021 adquiridas en distintos años.
Plantea a la DGT cuál debe ser la tributación de las ganancias obtenidas por las ventas de las criptomonedas.
La respuesta de la DGT: criptomonedas vs criptoactivos
El consultante manifiesta haber vendido en el año 2021 criptomonedas que fueron adquiridas en diferentes años anteriores. Parece desprenderse que dichas operaciones se han efectuado al margen de una actividad económica y que las ventas de las criptomonedas se han efectuado a cambio de euros u otra moneda fiduciaria.
El consultante no identifica los criptoactivos concretos que han sido objeto de compraventa, limitándose a señalar que se trata de criptomonedas.
En la contestación a la presente consulta, la DGT deja claro que «partimos de la hipótesis de que efectivamente los criptoactivos objeto de las operaciones descritas son criptomonedas.»
No existe definición legal de criptoactivos, pero sí de criptomonedas
A fecha de la presente consulta (4 de mayo de 2022) no existe una definición legal de criptoactivos.
No obstante, puede traerse a colación la Propuesta de Reglamento del Parlamento Europeo y del Consejo, relativo a los mercados de criptoactivos y por el que se modifica la Directiva (UE)2019/1937, de 24 de septiembre de 2020, que define así el concepto de criptoactivo en su artículo 3.1.2):
«Una representación digital de valor o derechos que puede transferirse y almacenarse electrónicamente, mediante la tecnología de registro descentralizado o una tecnología similar”.
Se trata de un concepto amplio que puede abarcar distintos tipos de activos virtuales, entre los cuales estarían las criptomonedas.
Por lo que respecta a las criptomonedas o monedas virtuales, sí existe una definición legal en el artículo 1.5 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo, BOE de 29 de abril de 2010, que dispone:
“Se entenderá por moneda virtual aquella representación digital de valor no emitida ni garantizada por un banco central o autoridad pública, no necesariamente asociada a una moneda legalmente establecida y que no posee estatuto jurídico de moneda o dinero, pero que es aceptada como medio de cambio y puede ser transferida, almacenada o negociada electrónicamente.”
Criptomonedas y tributación en el IRPF
Desde el punto de vista del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), este Centro Directivo viene considerando en diversas consultas vinculantes (V0999-18, V1149-18 y V1948-21) a las monedas virtuales o criptomonedas como bienes inmateriales.
El artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF (LIRPF), dispone que:
“Constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.”
Por su parte, el artículo 33.1 de la citada LIRPF establece:
“1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”
Partiendo de la premisa de que las adquisiciones y las ventas de las monedas virtuales no se realizan por el consultante en el ámbito de una actividad económica, dichas ventas darán lugar a ganancias o pérdidas patrimoniales, de acuerdo con el citado artículo 33.1 de la LIRPF.
El artículo 34.1.a) de la LIRPF establece con carácter general que el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será, en el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales, valores que, en el caso de transmisiones a título oneroso, vienen definidos en el artículo 35 de la LIRPF, que dispone:
“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
(…)
2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”
Dado que las criptomonedas que han sido objeto de diferentes ventas por el consultante fueron adquiridas en distintos momentos, es preciso identificar, para efectuar el cálculo de las ganancias o pérdidas patrimoniales, cuáles son las criptomonedas que han sido vendidas.
Según las manifestaciones del consultante, las criptomonedas objeto de las operaciones efectuadas son de diferentes tipos.
A este respecto, debe señalarse que las ganancias o pérdidas patrimoniales deberán calcularse de manera independiente para cada tipo de criptomoneda.
Las criptomonedas de un tipo, computables por unidades o fracciones de unidades, tienen su origen en un mismo protocolo informático y todas las del mismo tipo poseen las mismas características, siendo iguales entre sí, lo que confiere a las diferentes unidades o fracciones de unidades de la criptomoneda en cuestión la naturaleza de bienes homogéneos.
Cuando existen valores o bienes homogéneos la LIRPF establece en determinados preceptos el criterio por el que deben determinarse los valores o los bienes que son objeto de una transmisión o disposición, considerando que los transmitidos o dispuestos son los adquiridos en primer lugar.
Así se prevé en el artículo 37.2 en relación con la transmisión de valores representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades y de instituciones de inversión colectiva y en el artículo 54.5 sobre disposición de bienes o derechos aportados a patrimonios protegidos de personas con discapacidad.
Habida cuenta que la LIRPF no establece una regla específica diferente para identificar, en el caso de monedas virtuales homogéneas, las que se entienden transmitidas a efectos de determinar la correspondiente ganancia o pérdida patrimonial, cabe entender que en el caso de efectuarse ventas parciales de criptomonedas de un mismo tipo que hubieran sido adquiridas en diferentes momentos, debe considerarse que las criptomonedas que se transmiten son las adquiridas en primer lugar.
El importe de la ganancias o pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto en las transmisiones de las monedas virtuales a cambio de dinero que ha efectuado el consultante, constituyen renta del ahorro conforme a lo previsto en el artículo 46. b) de la LIRPF y se integrarán y compensarán en la base imponible del ahorro en la forma y con los límites establecidos en el artículo 49 de la misma ley.
Justificación de operaciones con criptomonedas
Finalmente, en relación con las dudas del consultante sobre cómo justificar las operaciones realizadas y la información asociada a las mismas, el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, BOE de 18 de diciembre de 2003, dispone lo siguiente:
“1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.”
Y el artículo 106.1 de la misma ley establece:
“1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.”
Por su parte, el artículo 104.1 de la LIRPF, en relación con las obligaciones formales de los contribuyentes, dispone:
“1. Los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas estarán obligados a conservar, durante el plazo de prescripción, los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, rentas, gastos, ingresos, reducciones y deducciones de cualquier tipo que deban constar en sus declaraciones.”
Marco regulador en la Unión Europea: Acuerdo provisional sobre criptomonedas 30 de julio de 2022
La Presidencia del Consejo y el Parlamento Europeo alcanzaron el pasado 30 de junio de 2022 un acuerdo provisional sobre la propuesta de Reglamento relativo a los mercados de criptoactivos, que abarca los emisores de criptoactivos no respaldados por activos y las denominadas «criptomonedas estables», así como los centros de negociación y los monederos electrónicos en los que estos se almacenan.
Desde la UE aseguran que «este marco regulador protegerá a los inversores y asegurará la estabilidad financiera, al mismo tiempo que se facilita la innovación y se fomenta el atractivo del sector de los criptoactivos.
Esto aportará mayor claridad en la Unión Europea, dado que algunos Estados miembros ya cuentan con una legislación nacional para los criptoactivos, pero hasta el momento no ha existido ningún marco normativo específico a escala de la UE».